Hintergrund

Sagt der Arbeitgeber zu, das in Wertguthaben umgewandelte Arbeitsentgelt in einer späteren Freistellungsphase auszuzahlen, hat er für diese Verpflichtung in der Steuer- und Handelsbilanz eine Rückstellung wegen Erfüllungsrückstands zu bilden. In der Steuerbilanz sind für die Bewertung der Rückstellung grds. die Anschaffungskosten bzw. ein höherer Teilwert maßgeblich; § 6 Abs. 1 Nr. 3, 2 EStG.

Rückstellungen in der Steuerbilanz sind mit einem Zinssatz von 5,5 % pro Jahr zu diskontieren. Die Diskontierung unterbleibt, wenn die (ungewisse) Verbindlichkeit eine Laufzeit von weniger als einem Jahr aufweist, verzinst ist oder auf einer Vorausleistung beruht.

In der Praxis war strittig, ob Rückstellungen wegen der Verpflichtung aus Zeitwertkonten abzuzinsen sind. Mitgliedsunternehmen haben von unterschiedlichen Handhabungen in Betriebsprüfungen berichtet.

Die AGZWK vertritt die Auffassung, dass eine Abzinsung zu unterbleiben hat. Die Verpflichtung ist verzinslich und zwar auch dann, wenn eine Verzinsung in Abhängigkeit von der Entwicklung bestimmter am Kapitalmarkt angelegter Vermögenswerte oder eine Koppelung an den Umfang der jährlichen Gehaltsentwicklung vereinbart ist. Zudem entfällt die Abzinsung, da es sich bei in Zeitwertkonten eingebrachten Arbeitsentgeltansprüchen um eine Vorausleistung handelt (zum Vorstehenden siehe Newsletter der AGZWK I/2014 vom Mai 2014).

Das BMF-Schreiben

Mit dem BMF-Schreiben vom 12.01.2016 - IV C 6 - S 2175/07/10003 wird nun diese Streitfrage beigelegt.

Das BMF teilt mit, dass zur Frage, ob bei wertpapiergebunden Zeitwertkonten mit Nominalwertgarantie und Teilhabe des Arbeitnehmers an der Wertsteigerung eine Abzinsung nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e Satz 1, 2. HS i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG vorzunehmen ist, eine Erörterung auf Bund-Länder-Ebene stattgefunden habe.

Es sei entschieden worden, dass Rückstellungen wegen der Verpflichtung aus Zeitwertkonten nicht abgezinst werden, wenn die Zeitwertkonten unter Ausschluss der Rückführung durch einen Dritten geführt werden (§ 7e Abs. 2 Satz 1 SGB IV).

Dieses Ergebnis werde in ein noch zu fassendes BMF-Schreiben einfließen.

Das BMF-Schreiben ist zu begrüßen, denn es führt zu einer einheitlichen Rechtsanwendung und damit mehr Bilanzierungssicherheit bei Arbeitgebern mit Zeitwertkontenmodellen. Das Ergebnis des BMF, wonach eine Abzinsung zu unterbleiben habe, entspricht der Position der AGZWK.

Anwendungsbereich des BMF-Schreibens

Nominalwertgarantie

Das BMF-Schreiben betrifft wertpapiergebundene Zeitwertkonten mit Nominalwertgarantie.

Das BMF erkennt im Hinblick auf §§ 7d und 7e SGB IV Zeitwertkonten nur dann an, wenn zum Zeitpunkt der planmäßigen Inanspruchnahme des Guthabens mindestens ein Rückfluss der dem Zeitwertkonto aus Arbeitslohn zugeführten Beiträge gewährleistet ist. Dabei akzeptiert das BMF gem. Schreiben vom 17.06.2009 (Lohn-/einkommensteuerliche Behandlung sowie Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Zeitwertkonten-Modellen) sowohl eine arbeitsrechtliche Garantie des Arbeitgebers für die in das Zeitwertkonto für den Arbeitnehmer eingestellten Beträge als auch eine Garantie des Anlageinstituts.

U.E. dürften daher auch vom BMF-Schreiben vom 12.01.2016 sowohl Modelle erfasst sein, bei denen die Nominalwertgarantie durch das Anlageinstitut erteilt wird, als auch solche, bei denen die Garantie durch den Arbeitgeber ausgesprochen wird.

Teilhabe des Arbeitnehmers

Das BMF-Schreiben vom 12.01.2016 betrifft Modelle mit Teilhabe des Arbeitnehmers an der Wertsteigerung. U.E. ist klarzustellen, dass damit nicht nur Modelle umfasst sind, die eine volle Teilhabe an der Wertsteigerung vorsehen, sondern auch solche, die nur eine der Höhe nach beschränkte Teilhabe vorsehen.

Keine garantierte Verzinsung

Da das BMF-Schreiben keinerlei Aussagen zu den einbezogenen Produkten enthält, ist anzunehmen, dass es sowohl Modelle umfasst, bei denen die Kapitalanlage über fondsbasierte Produkte erfolgt als auch über Versicherungsprodukte.

Ausschlaggebend dürfte u.E. sein, dass von dem BMF-Schreiben Produkte umfasst werden, bei denen (zwar ein Werterhalt, aber) keine bestimmte feste Verzinsung garantiert wird.

Fazit

Das BMF-Schreiben vom 12.01.2016 ist sehr kurz gehalten. Es kann daher nicht abschließend bestimmt werden, welche Zeitwertkontenmodelle von diesem Schreiben erfasst werden.

Zudem adressiert das BMF-Schreiben ausschließlich die Rückstellungsbildung. Aussagen zu der Bilanzierung auf der Aktivseite oder zu einer etwaigen Verknüpfung der Bewertung von Aktiv- und Passivseite (Bewertungseinheit) sind nicht enthalten. Während eine Bewertungseinheit zu einer Bilanzneutralität von Zeitwertkontenmodellen führen würde, würde die nun zu unterlassene Abzinsung der Rückstellung vor dem Hintergrund der aktuellen Niedrigzinsphase möglicherweise dazu führen, dass die zu passivierende Verpflichtung  die Aktivwerte übersteigt und damit ein steuerlicher Aufwand entsteht.

Es bleibt abzuwarten, ob das angekündigte weitere BMF-Schreiben zu diesen Fragen Stellung bezieht.